주 문

○○세무서장이 2006.6.9. 청구법인에게 한 2001사업연도 법인세 2,394,014,160원, 2002사업 연도 법인세 1,579,533,250원, 2003사업 연도 법인세 142,625,780원의 부과처분은

1. 접대비로 보아 손금불산입한 1,027,308,302원(2001년 348,359,851원, 2002년 283,898,479원, 2003년 395,049,972원)을 각 사업연도의 손금에 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 청구법인은 석유제품 및 화학제품 등을 생산 ․ 판매하고 있는 다국적기업인 ■■ 그룹의 계열회사로서 홍콩에 본점을 두고 있는 ◆◆스 주식회사 한국지점으로 2001 ~2003사업 연도 법인세 신고시 홍콩본점 명의로 청구법인의 한국내 판매활동에 필요한 영업자금 등을 관리하면서 발생한 수입이자 158,789,409원 (2001년 귀속)와 지급이자 18,893,273원(2002년 18,410,181원, 2003년 483,092원이고, 순액은 139,896,136원이며, 이하 "쟁점이자"라 한다)을 홍콩본점의 손익으로 하고, 홍콩본점이 한국내 거래처에 지급한 판매 장려금 1,027,308,302원(2001년 348,359,851원, 2002년 283,898,479원, 2003년 395,049,972원이고, 이하 "쟁점리베이트"라 한다)을 판매부대비용으로 손금에 산입하여 2001 - 2003사업연도 법인세를 신고하였다.

나. ○○지방국세청장은 2005년 1월 청구법인에 대한 법인제세 조사 결과, 홍콩본점은 Paper Company이고 청구법인이 실질적인 본점사업 장이라 하여 쟁점이자를 청구법인의 국내원천손익으로 보아 수입이자 158,789,409원을 익금산입하고 지급이자 18,893,273원을 손금산입하는 한편, 쟁점리베이트를 접대비로 보아 손금불산입하였으며, 홍콩본점이 국외특수관계자들로부터 화학제품을 매입하여 한국내 제3자의 고객사들에게 수출하는 거래와 관련하여 「국제조세 조정에 관한 법률 시행령」 제4조에 의한 정상가격산출방법으로 거래순이익률 방법을 적용하고, 국내화학제품 도매업 7개의 비교대상업체들의 영업이익율 및 그 사분위범위를 아래 <표1>과 같이 산출하고 청구법인의 영업이익률이 비교대상기업의 영업이익률의 사분위 범위에 미달한 2001년 및 2002년에 대하여 각각 5,122,095,648원 및 3,777,856,975원(합계 8,899,952,623원이고, 이하 "쟁점이전이익"이라 한다)을 익금산입하여 처분청에 과세 자료로 통보하였다.

다. 처분청은 위 과세자료 통보에 따라 2006.6.9. 청구법인에게 2001 사업연도 법인세 2,394,014,160원, 2002사업연도 법인세 1,579,533,250원 및 2003사업연도 법인세 142,625,780원을 각각 경정 ․ 고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2․6.9.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인과 홍콩본점은 1977년 한국의 대외무역법 ․ 세법 등의 특수상황을 고려하여 설립되었고 30여 년 동안 홍콩본점이 인적 및 물적자원을 소유하지 아니하였다 하여 법률상․계약상의 실체를 부인 받은 사실이 없으며 쟁점이자를 발생시킨 원금 또는 차입금은 홍콩본점의 소유로서 청구법인의 사업활동과는 관련이 없는 손익에 해당되어 「법인세법 시행령」 제132조 제2항 제1호에서 규정하고 있는 국내원천소득에 해당하지 아니하며 또한 처분청은 쟁점이자가 홍콩의 과세당국에 의하여 비과세되므로 국내에서 과세하더라도 이 중과세문제가 발생하지 않는다고 하나 쟁점이자가 홍콩에서 비과세 된다고 하여 국내원천소득이 되는 것이 아니므로 쟁점이자를 국내 원천소득으로 보아 법인세를 과세하는 것은 부당하다.

(2) 접대비란 특정고객과 원활한 거래관계를 유지하기 위하여 다른 고객과 차별하여 지급한 향응 등의 지출액으로 친목도모를 위한 비용이나 쟁점리베이트는 판매되는 화학제품의 톤당 일정금액을 고객과 협상하여 합의된 단가조정액을 인보이스로 청구 받아 지급한 것이므로 접대행위와는 무관하고, 판매촉진을 위하여 모든 거래처에게 지급된 것 이고 거래계약과 판매시점 사이의 가격변동 등을 고려하여 청구법인의 내부 승인을 얻어 지급한 것으로서 오랜 관행으로 판매부대비용으로 처리하여 왔는데도 이를 접대비로 보아 손금불산입한 처분은 부당하다.

또한, 이와 같은 리베이트 제도를 중단하였을 때 판매실적이 감소한 것으로 보아 쟁점리베이트에 접대비 성격이 있다는 처분청 의견은 기업의 모든 판매활동에 접대비의 성격이 내포되어 있다는 것과 같은 주장이며, 처분청은 품목별로 연간 리베이트를 차감한 후의 순판매 단가를 연평균으로 하여 이를 정상가격처럼 보고 거래건별로 접대비 금액을 계산하였으나, 가격변동폭이 적은 월 평균으로 산정된 순판매 단가를 기준하여 보면 거래건별로 대부분 ±5% 이내의 차이로서 정상 적인 범위 내에 포함되므로 쟁점리베이트는 접대비에 해당된다고 볼 수 없다.

(3) 특수관계자간 거래에 적용된 이전가격의 적정성을 평가할 때, 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」 제5조 제2항에 따라 "시장여건 이나 경제여건의 변화가 비교되는 가격에 미치는 영향"이 고려되어야 하는데 청구법인이 속한 석유화학산업은 일정기간의 경기변동 주기를 가지고 있고, 그 제품의 국제시장가격이 극심하게 변동하는 산업으로 청구법인이 국외특수관계자에게 제품을 매입하는 시점에서는 청구법인이 고객에게 판매하게 될 가격 혹은 미래 국제시장가격을 정확히 예측할 수 없으므로 청구법인은 과거 일정 기간의 판매가격을 기초로 하여 정상적인 영업이익률을 달성할 수 있는 정도 수준으로 매입가격 (즉, 관계회사간 이전가격)을 설정하여 왔다.

따라서, 국제시세가 이전가격에 반영되는 시차로 인하여, 청구법인의 이전가격은 국제시세에 후행적으로 변동되게 되어 국제시세가 상승하는 시기에는 정상 수준보다 높은 영업이익률을 하락하는 시기 에는 정상 수준보다 낮은 영업이익률을 기록하게 되나 이와 같은 동일한 이전가격설정방법을 일관되게 적용한 결과, 다년간 평균으로는 정상이익률을 달성하였다.

청구법인(홍콩본점)은 석유화학산업의 상위단계 제품인 기초유분 내지 중간원료인 스티렌모노머나 솔벤트를 국내에 수출하는 거래를 수행하고 있으나, 처분청이 선정한 7개의 비교대상기업들은 석유화학 산업의 중간원료를 가공하여 생산되는 하위단계 제품인 합성수지나 화공약품, 플라스틱 또는 석유화학과 전혀 무관한 암모니아, 염산 등 무기화학제품, 고무 등을 수입하여 국내에서 재판매하고 있는 바, 청구법인은 석유화학제품의 상위단계 제품을 거래하여 단기적인 국제유가 등의 변동에 즉각적이고 직접적인 영향을 받으나, 비교대상 기업들은 하위단계 제품을 거래하므로 단기적 국제유가 변동이 거래 가격에 미치는 영향이 즉각적이지 않고 또한 무기화학제품까지 취급 하여 석유화학산업의 경기변동에 상대적으로 적은 영향을 받으므로 바교대상기업과 청구법인은 넓은 의미에서 화학제품의 재판매업체로 유사하나, 그 취급제품과 거래단계에서 많은 차이가 있어 청구법인의 영업이익률은 국제시세 변동에 따라 급등락하였던 반면, 비교대상기업들은 연도별로 비교적 안정적인 영업이익률을 실현하고 있다.

처분청이 인용한 판례(대법원 99두3423)는 정상가격 산출방법이 "비교가능 제3자 가격방법"으로 이 건 쟁점의 정상가격 산출방법인 "거래순이익률방법"과는 차이가 있고 동 판결은 다년간 평균을 적용할 사유가 충분하지 않은 것으로 판결한 것으로 다년간 평균에 의한 평가방법의 적용을 전적으로 배제한 것이 아니며,OECD의 이전가격 과세지침에서는 특히 거래순이익률방법을 적용할 때는 다년간 평균을 사용할 것을 권고하고 있고,「국제조세조정에 관한 법률」에서 정상 가격 여부의 평가방법에 대하여 사업연도별로 분석해야 함을 별도로 규정한 바 없다.

이와 같은 청구법인과 비교대상기업은 그 취급제품이나 거래단계 등에 차이가 있어, 경기변동이 이윤율에 미치는 영향에 차이가 많으므로 이를 조정하기 위하여 다년간 평균 이익률을 비교하여 정상가격 여부를 판단하여야 하며, 몇 년간 평균을 고려되어야 하는지는 평가 대상 거래와 산업의 특성에 따라 결정되어야 하는 바, 이 건의 경우 1999년 ~ 2003년의 5년이 시세 상승기 - 최고점 - 하락기 - 최저점 - 재상승기를 모두 포괄한 하나의 싸이클을 보여주고 있으면서 이 건 조사대상이었던 5개 사업연도와 일치하므로 1999년 ~ 2003년 기간의 평균이익률을 비교하여 정상가격 여부를 판단하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 홍콩본점은 홍콩에 등기만 되어 있을 뿐 사무실이나 직원은 전혀 없고 대표이사가 한국에 상주하며 사실상 모든 영업활동을 청구 법인에서 수행하여 왔으며 쟁점이자의 발생원천인 예금 및 차입금이 청구법인의 영업활동에서 발생한 자금 또는 차입금이라고 청구법인의 재무담당자가 답변한 사실이 있으므로 쟁점이자는 「법인세법 시행 령」제132조 제2항에 해당하는 청구법인의 손익으로 보아 법인세를 과세한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점리베이트는 그 지급목적이 국내경쟁사에 판매가격이 노출 되는 것을 방지하고 판매가격 협상시 자신의 구매가격이 높다는 것을 제시하면서 호가를 높이는데 사용하기 위한 것으로 거래처의 요구에 의하여 지급된 것이고, 지급제도를 중단하였다가 판매부진으로 다시 리베이트를 부활한 것으로 보아 거래처와 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위해 지출한 접대비의 성격도 동시에 있는 것으로 보아야 한다.

그리고, 리베이트 지급액 중 판매장려금과 접대비로 구분하는데 있어 청구법인이 계약시점 및 판매시점 사이의 국제가격변동 및 이에 대한 리베이트 결정내역에 관한 자료의 제시가 없고 리베이트에 대한 지급기준이나 사전약정한 내용도 없으므로 판매물량의 연평균단가를 산정하고 거래건별과 비교하여 저가판매에 해당하는 분에 대해서만 접대비로 보아 쟁점리베이트를 손금불산입한 이 건 처분은 정당하다.

(3) 「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항에서 정상가격을 "거주자 ․ 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계자가 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격"으로 규정하고 있고, 제2항에서 과세연도를 "법인세법에 의한 사업연도"로 규정하고 있으므로 동 법에 의한 정상가격 산정은 당해 사업연도에 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 뜻한다고 할 수 있다.

대법원 판례(대법원 99두3423, 2001.10.23)도 "시가는 문제가 된 사업연도와 동일한 연도의 비교대상거래에 근거하여 산출하는 것이 원칙인 바, 반드시 여러 사업연도의 거래자료를 종합하여 시가를 산정하는 것이 아니다"라고 판시한 바 있고, 동일한 사건에 대한 서울고등법원 판례(95구27471, 1999.1.29)도 이 건 각 사업연도가 원고의 사업초기에 해당한다는 사유만으로 반드시 여러 사업연도의 거래자료를 종합하여 시가를 산정하여야 하는 것은 아니므로"라고 판시하고 있다.

OECD 이전가격 과세지침 문단 1.49에서 규정하고 있는 다년도 자료는 특수관계거래를 둘러싼 여건과 사실을 이해하기 위하여 사용 되고 있으나, 다년도 자료를 이용하여 국외특수관계자와 거래에 대한 정상가격 과세조정시 적용하여야 한다는 규정은 없고, 또한 다년간 평균자료를 이용할 경우 몇 년치를 사용하여야 하는지에 대한 규정이 없으며, 이 건 과세대상사업연도로 삼은 2000년부터 2003년(1999년은 부과제척기간의 경과로 제외)의 비교대상업체와 청구법인의 평균영업 이익률을 단순비교하면 비교대상업체는 평균값이 2.714%이고 청구법인은 0.373%로 매우 저조하였음이 확인되고 있으므로 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점이자를 청구법인의 국내원천소득으로 본 처분의 당부

② 쟁점리베이트를 접대비로 보아 손금불산입한 처분의 당부

③ 국외특수관계자로부터 매입한 상품을 국내 제3의 업체에 판매 한 거래에 대한 정상가격 산정시 다년간 평균자료의 사용가능 여부

나. 관련법령 등

별지 기재와 같다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 처분청의 이 건 과세자료 및 청구법인이 제출한 증빙자료에 의한 홍콩본점 및 청구법인에 관한 사항은 아래와 같고, 청구법인이 홍콩본점의 유일한 지점으로 나타난다.

1) ◆◆스 주식회사 홍콩본점은 다국적기업인 ■■그룹의 계열회사로 합성수지 등의 화학제품을 판매하는 회사로 1977.1.28. 설립되었으며 직원 및 사무실은 없고, 한국 지점인 청구법인의 사업활동에 대한 제품판매손익과 이자손익에 대하여 홍콩 본점의 손익으로 법인세 신고를 하고 있으나 홍콩 세법상 비과세항목 으로 과세는 되지 않고 있으며 홍콩본점의 주요 사업활동이 한국내의 청구법인을 통하여 이루어지고 있음에도 홍콩에 설립한 이유는 1970 년대 및 1980년대 당시 한국의 대외무역법 및 외환관리법상 석유화학 제품의 거래형태인 offshore trading (역외거래, 국내에 실물이 들어오지 않은 상태에서 국외에서 거래)이 허용되지 않는 등 법적 규제가 많기 때문에 홍콩에 설립하고 국내 실제업무는 청구법인이 수행하여 온 사실이 심리자료에 나타난다.

2) 청구법인은 홍콩본점 사업을 한국 내에서 수행하기 위하여 1977년 3월 설립하였으며 주요 사업활동은 판매지원사업(본점이 웰 그룹 계열회사 또는 비계열회사들로부터 화학제품을 구입하여 국내 회사에 판매하는 엽무에 대한 지원으로 청구법인이 구매활동과 관련 한 제조업자의 접촉, 고객과의 접촉, 재판매가격의 결정 등을 수행), 오퍼업(웰그룹 계열회사가 국내 회사에게 판매하는 화학제품에 대한 오퍼서비스 제공), 용역업(웰그룹 계열회사들에게 필요한 자료 및 정보 등을 수집하여 제공) 등을 수행하며, 홍콩 본점으로부터 송금 받은 영업자금과 각 계열회사로부터 받은 용역수입수수료 등으로 운영하고 있는 것으로 심리자료에 나타난다.

(나) ○○지방국세청의 조사자료 등에 의하면 홍콩본점은 홍콩에 등기만 되어 있을 뿐 사무실이나 직원은 없으며 대표이사는 한국에 상주하며 인사 ․ 재무 ․ 회계 등의 모든 관리업무 및 영업활동을 청구 법인에서 홍콩본점 명의로 수행하였고, 홍콩본점 명의의 금융거래는 청구법인에서 서류를 작성한 후 홍콩 관계회사의 직원에게 서류를 송부하여 계좌를 개설하였으며 쟁점이자의 원천자금도 청구법인의 영업자금 및 차입금에 관련된 것이라는 사실 등을 청구법인의 재무 담당이사 등으로부터 확인받은 사실이 심리자료에 나타난다.

(다) 위와 같은 사실관계 등을 종합하여 살피건대, 홍콩본점에는 인적 ․ 물적시설이 없고 홍콩본점 계좌에서 발생된 쟁점이자(수입이자 및 지급이자)의 원천이 청구법인의 영업활동에서 발생된 자금에 근거 하였다는 점에 대하여는 다툼이 없으며 1970년대 및 1980년대 당시 한국의 관련 법령상 규제로 인하여 한국의 영업활동을 위해 홍콩에 본점을 설립하면서 세계에서 유일한 지점인 청구법인을 개설한 점 등 으로 볼 때, 사실상 홍콩본점은 Paper Company에 해당된다고 할 것 이므로 쟁점이자의 귀속을 홍콩본점이 아닌 청구법인의 손익으로 본 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 화학제품인 솔벤트 2종(MEK 및 IPA)을 재판매 업자(도매업자) 및 실수요자(제조업체)에게 판매하면서 재판매업자에게만 리베이트를 지급한 사실과 서울지방국세청장은 청구법인의 담당자로부터 ‘화학제품의 판매가격은 화학제품의 가격과 물량 및 시장상황을 분석한 후 국제시세 및 국내상황 등을 고려하여 거래처와 협의 하여 결정하며, 재판매업자에게 지급하는 리베이트에 관한 지급기준 등에 관한 내부서류는 없고 관행에 따라 톤당 또는 리베이트 차감전 총판매가격에 일정율(1.5%)을 지급하고 었다’는 문답서를 징취한 사실이 심리자료에 나타난다.

(나) ○○지방국세청장은 청구법인이 2001 ~ 2003사업연도 중 재판매업자에게 지급한 리베이트 1,027,308,302원(2001년 348,359,851 원, 2002년 283,898,479원, 2003년 395,049,972원)을 접대비로 보았는 바, 동 접대비로 본 금액의 산출방식에 따르면 품목별 연평균 순매출 단가(연간 총판매단가에서 리베이트를 차감한 금액에서 연간물량으로 나눈 단가)를 기준으로 계산한 정상매출액과 거래건 별 순매출액의 차액(저가 판매액)과 실제 리베이트 지급액을 비교하여 둘 중 적은 금액을 접대성 지급액으로 보아 아래 <표2>와 같이 손금불산입한 사실이 심리자료에 나타난다.

(다) 청구법인은 영업사원이 솔벤트를 판매할 경우 리베이트가 반영된 순판매단가를 기준으로 승인받은 월 최저판매가격 이상으로만 판매를 하고 최저가격 이상 범위 내에서는 고객의 요청에 의한 협상에 따라 가격을 조절하여 리베이트를 지급할 수 있는 재량이 있다고 주장하면서, 아래 <표3>과 같이 리베이트를 지급한 고객들에 대한 월 평균 순판매단가(리베이트 차감한 단가)와 리베이트를 지급하지 않은 고객에 대한 월 평균 순판매단가의 비교표와 아래 <표4>와 같이 청구법인이 2001 - 2003년 중 특수관계없는 고객들에게 솔벤트제품을 판매한 후 거래건별로 리베이트를 차감한 월별 순판매단가를 리베이트 차감후의 해당월의 평균 순판매단가와 비교한 결과 총 655거래 건 중 636건이 월별 평균 순판매단가의 ±5%의 범위 내에 있음을 주장 하고 있다.

(라) 위 내용들을 종합하여 볼 때, 처분청도 청구법인이 지급한 리베이트 (2001 ~ 2003 사업연도 합계 2.970.151천원) 중 접대비(쟁점 리베이트,3개 사업연도 합계 1,027,308천원)와 판매부대비용(3개 사업 연도 합계 1,942,843천원)이 함께 공존하고 있음을 인정하고 있는 점, 아래 <표5>와 같이 솔벤트의 연간 가격변동 폭이 상당함에도 불구하고 처분청은 이를 단순히 연간평균하여 순단가를 산출하였는데, 청구 법인이 솔벤트 종류별로 월별 단위화하여 산정한 월 평균 순판매단가 산정방식과 비교하여 볼 때 가격변동폭이 적은 월 단위로 산정한 청 구법인의 계산방법이 보다 합리적인 것으로 보이는 점이 인정된다.

또한, 청구법인이 산정한 월평균 순판매단가와 거래건별로 리베이트를 차감한 후의 순판매단가의 가격비교를 보면 월평균 순판매단가 보다도 낮은 가격으로 거래된 건도 나타날 뿐 아니라 대부분의 거래 건이 월평균 순판매단가와 ±5%의 범위 내에서 가격이 형성된 것으로 나타나는 점 등을 고려하여 볼 때 재판매업자에게 관행적으로 계속하여 지급한 쟁점리베이트가 접대비에 해당한다고 보기 보다는 건전한 사회통념상 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위안의 금액으로서 판매부대비용에 해당한다는 청구법인의 주장이 타당한 것으로 보인다(국심 2006서2797. 2009.9.17. 같은 뜻임).

(마) 따라서, 처분청이 접대비로 보아 손금불산입한 리베이트 금액 1,027,308,302원(2001년 348,359,851원, 2002년 283,898,479원, 2003년 395,049,972원)을 손금(판매부대비용) 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

(2) 쟁점③에 대하여 살펴본다.

(가) 이 건 과세자료 등에 의한 사실관계 등을 보면, 다음과 같다.

1) 서울지방국세청장은 청구법인에 대한 법인제세 조사결과, 청구 법인이 2001사업연도 중 국외비특수관계자로부터 구입한 화학제품의 매출총이익율이 6.06%이나 국외특수관계자(사우디아라비아 소재)로 부터 구입한 화학제품의 매출총이익율이 ~0.49%로 나타나고 2001년 ~ 2002년 중 매출총이익율이 5개년(1999년 ~ 2003년) 평균치인 5.46%보다 현저히 낮은 사실을 발견하고 청구법인이 국외특수관계자에게 소득이전혐의가 있는 것으로 보아 조사착수하였고, 청구법인의 영업이익율이 1%가 되도록 특수관계자로부터의 매입가격을 조정하였음에도 불구하고 청구법인의 실제 영업이익율은 2001년 ~3%, 2002년 ~2%로서 청구법인이 해외 특수관계회사와의 거래에 있어서 화학제품을 고가로 매입하여 소득이전혐의가 있는 것으로 판단하고, 거래 순이익률 방법의 과세조정을 위한 정상가격 산출을 위하여 비교대상 업체 7개 업체를 산정하고 청구법인과 비교대상업체의 비교가능성을 검토하여 영업자산의 차이를 조정하고 정상가격의 범위를 설정한 후, 청구법인의 국외특수관계자와의 국제거래 중 정상가격에 미달하는 금액 88억 9,995만원(2001년 51억 2,209만원, 2002년 37억 7,785만원)을 익금산입한 사실이 확인된다.

2) ○○지방국세청장이 정상가격 산출방법을 거래순이익률 방법으로 선택한 과정에 대하여 살펴보면, 청구법인은 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」 제7조에 의거 법인세 신고시 정상가격 산출방법 으로 재판매가격방법(RPM : resale price method)을 적용하였다가 세무조사후 거래순이익율방법(TNMM : Transactional net margine method)을 적용할 것을 주장하여 거래순이익율방법(TNMM)을 적용한 것으로 되어 있고, 비교업체 선정 내용을 보면, 청구법인과 동종 업종을 영위하는 업체로서 산업용 기초화합물의 수입 ․ 판매도매업, 합성고무 및 플라스틱 물질의 수입 ․ 판매 도매업, 상품도매업 중 산업용 기초화합물의 수입 ․ 판매 도매업을 영위하는 업체 등 총 1.904업체 중 외부감사를 받은 법인 42개 업체를 선별하고 이중 최근 3개 사업연도 재무자료가 없거나, 특수관계자와의 거래업체, 사업형태 또는 주요 취급품목이 상이한 업체 및 감사의견 부적정 업체를 제외한 5개 업체와 상장법인 중 거래형태가 유사한 상품 도매업 1개 업체 및 코스닥상장법인 중 거래형태가 유사한 1개 업체 포함하여 아래의 7개 업체를 청구법인의 비교대상업체로 최종 선정한 것으로 나타난다.

3) ○○지방국세청장은 비교대상업체와 청구법인의 거래순이익 (영업이익, Operating Margin)의 차이에 대해 비교가능성을 높이기 위하여 재무자료 및 위험수준[즉 위험수준의 차이조정은 매출채권 (Account receivable), 매입 채무(Account payable), 재고자산 (Inventories) 즉 영업자산(Operating Asset)에 대한 조정을 의미하며 , 기능차이 조정과 개념을 달리하는 것으로 비교대상과 동등한 신용위험수준이 되도록 하기 위한 것으로 손익계산서 관련 항목에 직접 반영하여 조정할 수 없으므로] 에 대해 다음과 같이 차이를 조정한 것으로 나타난다.

① 대차대조표 항목상의 차이에 대한 이자비용을 계산하여 손익 계산서 항목에 미치는 영향만큼 차이를 조정하였고,② 청구법인은 특수관계자로부터 자산을 매입하는 경우로 매출원가에 이전가격이 포함되어 있고 비특수관계자에 대한 매출액을 이익수준지표 분모로 사용하였으며 ③ 매출액에 영향을 미치는 매출채권과 매출원가에 영향을 미치는 매입채무에 대하여 전년도 잔액과 당해 연도 잔액의 합을 구한 후 2로 나누어 평균매출채권, 평균매입채무를 구하여 총매출액에서 이전가격대상이 된 매출액이 차지하는 비율을 곱하여 매출채권, 매입채무를 구한 후 매출채권과 매입채무에 대한 차이를 조정하여 매출총이익을 산정하였으며 ④ 영업비용에 영향을 마치는 재고자산과 영업비용에 대해서도 상기내용과 유사한 방법으로 차이를 조정하고 매출채권. 매입채무. (상품)재고자산 및 영업자산의 2개 연도의 평균치를 구하여 비교대상업체의 매출채권, 매입채무, 재고자산 및 영업자산을 조정하였고,⑤ 매출채권의 조정액은 비교대상업체의 매출액에 가산하고, 매입채무를 조정하여 매출원가에 가산하였고, 재고자산 조정내용과 영업자산 조정내용은 영업비용(판관비)에서 차감 하는 조정을 각각하여 정상가격을 산출한 것으로 되어 있다.

(나) 청구법인이 제출한 증빙자료 및 주장내용에 대하여 본다.

1) 청구법인이 증빙자료로 제시한 청구법인과 비교대상기업의 취급제품 및 거래단계 차이, 정상영업이익률 범위, 11년간 영업이익률 변동추이 및 청구법인의 1999년 ~ 2006년간 소득신고금액을 보면, 아래 <표6~9>와 같다.

2) 청구법인이 제시한 OECD 이전가격 과세지침 중 문단 1.49를 보면, 「특수관계거래를 둘러싼 여건과 사실을 완전히 이해하기 위해서는 당해 과세연도뿐만 아니라 과거 과세연도의 자료까지 모두 조사 하는 것이 유용할 수 있다」고 되어 있고, 문단 1.50를 보면, 「다년간 자료는 비교대상기업의 관련된 사업이나 제품수명주기에 대한 정보를 제공해 줄 수 있다. 사업상 또는 제품수명주기상 차이는 비교가능성을 결정하는데 평가되어져야 하는 이전가격결정 조건에 중요한 영향을 미칠 수도 있다」고 되어 있으며, 문단 3.30를 보면, 「정상가격 산출 방법의 적용은 특수관계자 거래가 발생하는 시점에 이용가능하지 않는 비특수관계자간 거래에 관한 정보를 필요로 한다. 이 점은 특수관 계자 거래시점에 거래순이익률방법을 적용하고자 하는 납세자에게 특히 더 어려움을 가져다 준다(문단 1.49 내지 1.51에 논의된 다년간 평균을 사용하면 이 문제가 완화될 수 있다)」고 되어 있고, 문단 3.44를 보면, 「거래순이익률방법 적용시 제품 수명주기와 단기 경제여건이 이익에 미치는 영향을 고려하기 위해서 순이익이 비교되는 범위 내에서 정상거래와 특수관계기업들에 대한 다년간 자료가 검토되어야만 한다. 예를 들어, 다년간 자료는 비교가능한 비특수관계거래를 한 정 상거래가 조사대상 특수관계기업과 같은 방식으로 유사한 기간 동안 시장여건에 의해 영향을 받았는지 여부를 보여줄 수 있다. 다년간 자료는 유사한 기간 동안 유사한 사업경기형태가 조사대상기업과 비교 대상 기업들의 이익에 유사한 방식으로 영향을 주었는지를 보여준다」고 규정되어 있다.

3) 청구법인은 정상가격산출방법을 영업이익률을 지표로 하는 거래순이익률방법으로 산정한 점에 대하여 이의가 없으나, 비교대상 법인의 취급품목 등이 청구법인과 다르므로 비교대상법인과의 다년도 평균이익율을 비교하여 정상가격을 산출할 것을 주장하면서, 위 제시 자료 중 <표6>과 관련하여 청구법인과 비교대상기업이 화학제품을 취급하고 있으나 세부내용상 청구법인은 유기화학품 및 광물성 원료 등 석유화학제품의 상위단계 제품만을 취급한 반면, 비교대상기업은 무기화학품, 화공생산품 고무 등의 다양한 범위의 하위단계 제품을 취급하고 있으므로 그 취급제품이 다르고 청구법인(홍콩본점)은 화학제품을 국내 다른 업체에 수출 ․ 판매하는 거래단계인 반면, 비교대상 기업들은 국내 수입후 재판매하는 방식으로 국제시세 급락시 재고량을 이용하여 손실을 조정할 수 있는 거래단계이므로 취급제품과 거래 단계가 달라 비교대상기업과 단순한 단년도 평균이익률 비교를 통한 정상가격 산정은 부당하며, <표7> 및 <표8>과 관련하여 청구법인은 이 건 조사대상기간인 1999년-2003연도뿐만 아니라 그 이후에도 청구법인의 영업이익률은 급등락하고 있는 반면 비교대상기업의 영업이익률 범위는 상대적으로 안정된 수준을 유지하고 있어 범위를 초과 및 미달하는 현상이 되풀이 되고 있음을 알 수 있고, 위 표에서 2001년, 2002년은 이전가격을 하회하였다 하여 차액(88억 원)에 대해 과세하였으나, 1999년도는 이전가격을 상회(약 69억 원) 하였음에도 1999년의 이익초과분에 대한 고려 없이 2001년, 2002년의 이익부족분에 대하여만 과세하는 것은 이전가격 세제의 근본취지에 어긋나는 것으로 주장하고 있고 다만 청구법인과 취급제품 및 거래 단계가 동일한 비교대상기업이 없으므로 처분청이 선정한 7개 업체를 비교대상으로 하기 위해서는 위와 같은 차이조정을 위하여 이 건 조사 대상기간인 1999년 ~ 2003년간에 대한 다년도 평균이익률의 비교를 통하여 이전가격 과세여부를 결정하여야 한다고 주장하고 있다.

(다) 위와 같은 사실관계 및 관련규정 등을 종합하여 살펴보면, 청구법인은 당초 법인세 신고시 정상가격 산출방법을 재판매가격방법 으로 신고하였다가 세무조사후 거래순이익률방법을 적용할 것을 주장 하여 처분청은 청구법인과 높은 비교가능성을 가진 비교대상기업이 없는 것으로 보고 청구법인의 거래형태에 가장 적합한 방법으로 판단하여 거래순이익률방법을 선택한 것으로 나타나고, 비교대상기업의 선정에 있어 비교가능성을 높이기 위하여 위험수준 및 경제적 상황 등에 대한 차이조정을 하여 영업이익률 정상가격범위를 산출한 결과, 조사대상기간 중 2001년 및 2002년에 청구법인의 영업이익률이 비교 대상기업들보다 낮아 이전소득 과세조정대상으로 산출한 것으로 나타나며, 이에 대하여 청구법인은 OECD 이전가격 과세지침을 인용하며 이 건의 경우 경기변동주기가 1999년 ~ 2003년의 5년 기간이 시세 상승기 - 최고점 - 하락기 - 최저점 - 재상승기를 모두 포괄하는 하나의 싸이클을 보여주고 있고, 동 기간이 이 건 조사대상이었던 5개 사업연도와 일치하므로 다년간(1999년 ~ 2003년) 평균이익률을 적용 하여 정상가격을 산정한다는 주장이나, OECD 이전가격과세지침 중 문단 4.19.를 보면, 특수관계거래를 둘러싼 여건과 사실을 완전히 이해하기 위해서는 당해 과세연도뿐만 아니라 과거 과세연도의 자료까지 모두 조사하는 것 이 유용할 수 있다고 하면서 과거년도 자료활용은 납세자의 어떤 거래에 대한 손실이 과거 유사 거래에서의 손실의 일부분인지 및 그 거래가 있는 연도의 비용까지 증가시키는 전년도의 특별한 경제적 여건으로 인한 것인지와 그 제품의 수명주기의 끝 단계에 와 있기 때문인지의 여부를 알게 해 주는데 유용하다고 하고 있는 바, 청구법인의 경우 1999년의 높은 이익률이 2000년 이후의 이익에 영향을 주었는지 또는 소득조정 대상인 2001년 및 2002년에 비교대상 기업들보다 낮은 이익을 신고할 특별한 비용이 발생하였는지 여부와 이러한 벼용이 다른 사업연도에 영향을 미치는 특별한 경제적 여건의 결과인지 등을 알 수 없으며, 청구법인의 취급제품이 석유산업에서 생산된 유기화학품(석유화학), 광물성원료(석유 및 1차 가공품)로서 도입기 - 성장기 - 성숙기 - 쇠퇴기의 수명주기가 있는 제품이라고 보기 어려울 뿐만 아니라 그 경기변동주기가 5년이라는 주장에 대하 여도 그 경기변동이 5년 주기로 반복된다고 불 것인지 여부도 알 수 없다.

또한, 처분청이 이 건 이전가격 과세대상으로 삼은 비교대상업체와 청구법인의 2000년부터 2003년의 조정 후 영업이익률의 단순평균을 비교하여 보더라도 청구법인 영업이익률은 0.373%이고 비교대상기업 들의 평균 영업이익률은 2.714%로서 청구법인이 매우 저조하였음이 확인되고 있고, 청구법인의 주장과 같이 취급제품의 국제시세 변동에 따라 이익률이 변동하였다고 하더라도 다른 제품의 경우도 나름대로 경기변동주기가 있을 것임에도 이들 제품을 취급하는 업체들이 모두 경기변동주기에 따른 다년간 평균이익률을 적용할 것을 요구하지는 아니하고 있으며, 설혹 다년간 평균이익률을 적용할 수 있다고 하더라도 그 다년간을 몇 년간으로 볼 것인지에 대한 기준이나 과세예상 연도를 기준으로 그 이전 연도의 자료를 적용할 것인지 아니면 청구법인이 주장하는 바와 같이 과세예상연도를 중심으로 한 다년도 평균 이익률을 적용하여야 하는지 등에 대한 세무신고 및 과세기준 등에 대한 관련규정도 없으므로 위와 같은 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호 제3호에 의거 주문과 같이 결정한다.