쟁점출자전환을 손금으로 볼 수 있는지 여부 등

예규·판례

쟁점출자전환을 손금으로 볼 수 있는지...

심판청구기각

조심-2021-서-5747

생산일자 2023.08.30.

AI 요약

요지

분할존속법인은 쟁점출자전환과 관련하여 경정청구를 할 수 있는 자에 해당한다고 보기 어려우므로 이에 대한 심판청구는 부적법한 청구에 해당함. 한편, 「법인세법」 제19조만을 근거로 쟁점출자전환에 대한 손금 산입 여부를 결정하기는 어려워 보이고, 청구법인들이 제출한 증빙만으로는 쟁점자회사에 이 건 대여금을 대여하고 재무구조개선이 필요하여 불가피하게 쟁점출자전환하게 되었다는 사실이 충분히 입증된 것으로 보기 어려우며, 변제기일이 도래하기도 전에 출자전환을 통해 채권을 임의로 포기한 점 등에 비추어 이 건 경정청구를 거부한 처분은 정당함

상세내용

[주 문]

AAA 주식회사가 제기한 심판청구는 각하하고, BBB 주식회사가 제기한 청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. CCC 주식회사(이하 “CCC”이라 한다)는 OOO 목재사업을 영위하는 DDD를 설립한 후 건설․제조․에너지 부문을 주요사업으로 영위하는 법인으로 전환하고, 2021년 1월경 아래와 같이 OOO BBB 주식회사(신설법인, 이하 “청구법인 BBB”라 한다)를 인적분할한 후 OOO AAAOOO 주식회사(분할신설법인)를 물적분할하였으며, AAA 주식회사(존속법인, 이하 “청구법인 AAA”이라 하고, 청구법인 BBB를 포함하여 이하 “청구법인들”이라 한다)로 상호를 변경하여 지주회사로 전환하였다.

나. 청구법인들은 2021.3.30. 처분청에게 경정청구를 하여, CCC이 2015사업연도 해외현지법인 OOO(이하 “쟁점자회사”라 한다)에 대한 대여금(미화 OOO 달러 상당액) 중 OOO 달러(이하 “이 건 대여금”이라 한다)를 출자전환(이하 “쟁점출자전환”이라 한다)하면서 취득한 주식의 시가와 대여금 사이의 장부가액의 차액 OOO원을 손금에 산입하여 줄 것을 요구하였다.

다. 처분청은 2021.6.17. 청구법인 BBB와 청구법인 AAA(BBB를 포함하여 이하 “청구법인들”이라 한다)에게 각 거부 등의 통지를 하였다.

라. 청구법인들은 이에 불복하여 2021.8.26. 및 2021.9.10. 각 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인들 주장

쟁점출자전환은 쟁점자회사의 존속 필요성, 쟁점출자전환의 경위, 그로 인한 효과 등에 비추어 볼 때 쟁점출자전환 행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 갖춘 정상적인 행위이므로 해당 손금이 인정되어야 한다.

(1) 이 건 대여금과 관련한 경위

CCC은 해외건설공사를 수행하기 위해 OOO 해외현지법인들을 설립하였고, EEE에는 OOO 쟁점자회사를 설립하였으며, CCC이 실질적으로 OOO% 지배하고 있다. 쟁점자회사는 EEE 현지의 건설면허를 가지고 있고, 이를 바탕으로 현지 건설사업을 직접 수행하고 있으며, 해외건설프로젝트의 경우 주로 수주업체가 자재조달, 설계, 시공까지 전 과정을 책임지는 공사 방식인 EPC(Engineering, Procurement, Construction)로 구성된 플랜트 공사로 진행된다(Turn-key 방식의 수주와 유사함).

설계 및 조달(EP) 업무의 경우 모회사인 CCC이 담당하고, 현지 시공(C)은 쟁점자회사가 담당하였는데 이는 시공업무는 EEE 현지법령상 건설면허가 필요함에도, 현지에서의 건설면허가 없는 CCC은 직접 시공업무까지 수행할 수는 없고, 면허가 있는 쟁점자회사만이 시공업무를 수행할 수 있기 때문이며, 또한 프로젝트를 발주하는 사업주도 현지 세무 및 기성지급 등의 편의성을 고려하여, 입찰시부터 이를 설계 및 조달(EP)에 대한 계약과 시공(C)에 대한 계약을 분리하여 발주함에 따라 현지 시공(C)계약에 대한 수행은 쟁점자회사가 수행할 수밖에 없는 상황이었다. 한편, 플랜트 공사를 최종적으로 완성해야 하는 의무 등에 대하여는 쟁점자회사와 함께 CCC도 책임을 부담하고 있으므로, 쟁점자회사가 시공업무를 원활하게 수행할 수 있도록 사업적으로나 재무적 위험 등을 관리하였다.

객관적으로 확인이 가능한 2006년부터 2010년까지의 자료에 따르면 CCC과 쟁점자회사가 EPC 사업을 영위함에 따라 CCC의 누적 매출액은 OOO원, 누적 영업이익은 OOO원에 달하며, 쟁점자회사의 누적 매출액은 OOO원, 누적 영업이익은 OOO원에 달한다. 특히 쟁점자회사는 그동안의 영업이익을 바탕으로 배당금을 지급하였는바 CCC은 쟁점자회사로부터 2011년부터 2012년까지 총 OOO원의 배당을 수령하였다.

그런데, 쟁점자회사는 OOO 정부가 인건비수준이 상대적으로 높은 OOO 현지인 우선 채용제도를 도입함에 따라 인건비가 급격하게 상승하는 등 쟁점자회사가 통제할 수 없는 외부요인으로 인하여 재무상황이 좋지 않았다. 2014년에는 쟁점자회사에 대규모 손실이 발생하여 2014년말 기준으로 OOO원에 달하는 완전 자본잠식 상태가 발생하였다. 이와 관련하여, OOO 정부 등 현지 발주처는 플랜트사업의 입찰자격과 관련하여 재무건전성기준을 요구하고 있는데, 쟁점자회사는 자력으로 요구되는 재무건전성수준을 달성할 수 없는 상황이 되었다. 더군다나 국내 및 OOO 현지 회계법인은 쟁점자회사가 계속기업으로서의 존속가능성에 대해 불확실성이 있다는 취지로 감사의견을 표명하였다.

당시 CCC은 쟁점자회사와 OOO의 EPC 프로젝트를 수행하고 있었고, CCC의 OOO 프로젝트의 수익 합계(계약금액)는 OOO원에 달했다. 다만 CCC이 계약금액을 수취하기 위해서는 쟁점자회사의 시공 업무가 모두 수행되어야 하므로, CCC은 자금 사정이 나빠진 쟁점자회사의 사업비용을 조달하여 줄 필요가 있었다.

이에 CCC은 2013년경부터 2015년경까지 총 OOO회에 걸쳐 쟁점자회사에 미화 OOO만 달러 상당을 대여하였고, 이 건 대여금은 쟁점자회사가 직접 수행하는 EEE 현지에서의 시공 업무에 필요한 경비 등을 조달할 목적으로 지급되었으며, 실제로 OOO 현지에서 발생한 공사자금과 관련하여 지출되었다. CCC은 진행 중인 프로젝트를 쟁점자회사가 사업을 모두 수행하여 약 OOO원에 달하는 잔여 기성액을 청구할 수 있도록 함과 동시에 쟁점자회사를 통해 OOO 현지에서의 EPC사업을 영위하려면 쟁점자회사가 건전한 재무상태를 유지하도록 할 필요가 있어, EEE 현지 플랜트 사업을 원활히 수행할 목적으로 2015.12.16. 쟁점자회사에 대한 대여금채권 중 일부인 미화 OOO 달러[OOO(이하 “OOO”이라 한다)]을 출자전환하여 채무를 줄이고 자본금을 확충하는 방식의 재무구조 정상화를 추진하였다.

(2) 출자전환 채권의 손금 관련 법리

「법인세법」에서는 자본거래로 인한 수익의 익금불산입 항목에서 출자전환으로 인한 주식발행초과금은 배제하도록 규정하여 주식의 발행가액이 주식의 시가를 초과하는 금액은 익금에 산입되어야 한다고 보고 있고(「법인세법」제17조 제1항 제1호 단서), 채무의 출자전환에 따라 취득하는 주식은 원칙적으로 취득 당시의 시가로 규정하고 있다(「법인세법 시행령」제72조 제2항 제4호의2). 즉, 「법인세법」은 채무법인 입장에서 채무의 출자전환에 있어 신주의 시가를 초과하는 채권금액을 자본거래가 아닌 수익거래에서 발생한 것으로 규정하고 있고, 채권자 입장에서는 주식의 취득가액을 채권가액이 아닌 취득 당시의 시가로 규정하고 있으므로, 현물출자설의 입장에 있다고 할 것이다.

그리고 기획재정부는 기존에 그 차액이 주식의 취득대가라는 입장이었으나, 2003년 유권해석을 변경하여 현재까지 주식의 발행가액 중 시가를 초과하는 금액은 채무자의 입장에서 ‘채무면제익’에 해당하고, 채권자의 입장에서 주식의 취득가액은 취득당시의 ‘시가’로 보아야 한다는 입장을 계속 유지하고 있다(재법인 46012-37, 2003.3.5; 재법인46012-248, 2003.4.18. 재소득-279, 2016.7.4. 등 참조).

대법원 역시도 “신주발행 방식의 출자전환으로 기존 채권의 변제에 갈음하기로 한 경우에 채권자와 채무자 사이에 출자전환으로 인하여 소멸되는 기존채권의 가액에 관한 약정 내지 합의가 없는 때에는 특별한 사정이 없는 한 신주발행의 효력발생일을 기준으로 신주의 가액을 평가하여 그 평가액 상당의 기존채권이 변제된 것으로 봄이 상당”하다고 판시하고 있어 현물출자설의 입장에 있다(대법원 2008.7.24. 선고 2008다18376 판결 참조).

위와 같이 「법인세법」 규정, 대법원이나 과세관청 모두 출자전환을 현물출자설의 입장에서 보고 있어, 특별한 사정이 없는 한 출자전환에 따른 손실은 수익거래에서 발생한 것으로서 「법인세법」상 손금에 해당한다고 할 것이다(기획재정부 법인세제과-375, 2005.5.31. 참조).

따라서, 「법인세법」상 부당행위계산 부인대상이 아니면, 약정에 의한 채권포기에 적용되는 법인세법 기본통칙을 준용하여 손금성을 인정받을 수 있다(사업상 목적과 무관히 이익분여의 목적 등에서 이루어지는 출자전환에 대하여는 손금성을 부정하나, 사업상 정당한 사유로 출자전환이 된 경우에는 원칙으로 돌아가 손금성을 인정함).

또한, 위 법인세법 기본통칙은 약정에 의한 채권포기의 ‘대손처리’에 관한 규정이고 출자전환손실 역시 채권의 처분손실로서 일종의 ‘대손금’에 해당한다고 볼 수 있다(조심 2018서4915, 2020.1.22. 참조).

그렇다면, 쟁점출자전환 손실의 경우 앞서 살펴본 기획재정부 예규 등 다수의 선례에 따르면 ‘약정에 의한 채권포기’ 관련 기본통칙을 준용하여 「법인세법」상 손금성을 판단하여야 하고, 조세심판원의 선례에서도 ‘정당한 사유’가 있는 경우 손금성을 인정하고 있으므로, 쟁점출자전환에 ‘정당한 사유’가 있는 경우 그 손실은 「법인세법」상 손금으로 인정받을 수 있다.

(3) 쟁점출자전환은 CCC의 해외 플랜트사업을 원활하게 수행하기 위하여 부득이하게 이루어진 것으로서, 다음과 같은 사정에 비추어 볼 때 ‘정당한 사유’가 인정된다(대법원 2010.1.14. 선고 2009두12822 판결, 서면-2017-법인-2842, 2017.12.21. 외 다수 참조).

(가) 쟁점자회사는 CCC이 EEE의 플랜트 사업을 수행하기 위한 전진기지로서 반드시 존속되어야 했다. EEE의 경우 자국 산업보호정책의 일환으로 EEE 현지법인에만 설계 및 시공 면허를 부여하는 투자제한조치가 있어 현지 EPC 프로젝트의 원활한 수주를 위해서는 OOO 현지법령상 시공면허를 별도로 획득한 (지점이 아닌) 현지법인이 필요하였다. 플랜트 공사의 경우 EPC(Engineering, Procurement, Construction)로 구성되어 시공업무가 필수적으로 수반되는데, 최종적으로는 현지법인을 통해서만 시공업무를 할 수 있기 때문이었다.

즉, EEE 현지의 특수성을 고려할 때, Turn Key 방식으로 수주하는 EPC 사업에 있어 현지법인의 설립과 유지는 CCC의 EPC 사업에서 반드시 필요하며, 이러한 점을 감안하여 CCC은OOO 현지 건설공사를 효과적으로 수주 및 수행하기 위하여 쟁점자회사를 설립하여 운용한 것이다. CCC의 OOO 현지에서 플랜트 사업을 원활하게 진행하려면 쟁점자회사가 필수적으로 온전한 상태로 존속되어야만 하는데, 이러한 사정으로 CCC은 쟁점자회사가 처한 완전 자본잠식 상태를 해소하여 정상적으로 사업을 영위할 수 있도록 CCC의 이 건 대여금을 출자전환하여 쟁점자회사의 부채비율을 줄이고 이자부담을 완화하는 내용의 재무구조 개선이 사업상 반드시 필요하였다.

더구나 OOO 다양한 플랜트 사업을 수행하여 유구한 사업수행의 이력을 가진 쟁점자회사를 파산이나 청산시키고 난 뒤 다른 새로운 법인을 설립하여 백지상태의 이력을 바탕으로 현지 수주에 나선다는 것은 실은 상상도 하기 어려웠다. 만약, 본건 출자전환이 사업상 목적 없이 세무상 이득만을 위해 추진된 것이라면, 출자전환보다는 현지법인의 청산을 통해 이 건 대여금 채권을 대손처리하는 것이 훨씬 간명하고 확실한 방식이었을 것이다. 또한, 플랜트사업의 경우 우리나라에서 컨소시엄을 형성하는 것과 유사하게, CCC이 다른 건설사 등과 합작법인을 설립하여 프로젝트를 수행하는 경우가 있다.

그런데, 만약 CCC이 쟁점자회사를 파산시킬 경우, 합작법인을 설립하여 프로젝트를 진행해야 하는 다른 건설사 등에게 신뢰를 얻기 어렵다. 다시 말해, CCC이 100% 지배하고 있던 쟁점자회사도 자금지원을 거절하고 파산시키는 마당에 50%만 지배하는 합작법인이 재정적 어려움에 처할 경우 상대방법인으로서는 CCC이 자금지원을 거절할 것으로 예상하는 것은 불을 보듯 뻔한 일이다.

즉, 쟁점자회사의 설립경위, 공사수행실적, CCC의 대외신인도 등을 감안할 때 CCC이 쟁점자회사를 파산시키거나 청산하는 결정을 하는 것은 사실상 해외건설사업을 포기하는 것으로서 선택지로서 고려조차 할 수 없었다.

(나) 쟁점자회사의 적자 발생의 경위를 살펴보더라도 쟁점출자전환은 반드시 필요하였다. 쟁점자회사는 약 40여년의 기간 동안 OOO 현지에서 정상적으로 사업을 수행하였음에도 스스로 통제할 수 없는 외부 환경으로 인하여 단기간에 거액의 적자가 발생하였고, 오로지 쟁점자회사에 그 책임이 귀속된다고도 볼 수 없어, CCC으로서는 재정지원을 할 수밖에 없었다.

쟁점자회사는 플랜트 사업에 필요한 기자재 가격이 지속적으로 상승하였고, 협력업체의 부도로 예상치 않은 비용이 발생하였는데, 여기에 더해 EEE 당국에서는 상대적으로 인건비가 매우 높은 수준이었던 OOO 현지인을 고용하는 내용의 정책을 추진하여 공사원가가 당초 수주시점에 예측하였던 것보다 훨씬 많이 발생하였다.

이러한 상황에서도 쟁점자회사는 플랜트 사업의 시공을 성공적으로 마무리할 수 있도록 최대한의 노력을 다하고 있었으나, 2010년경부터 지속된 저유가 기조와 IS 등 중동 정세 불안으로 인하여 발주처인 EEE 당국에서는 수주금액을 제대로 증액하여 주지 않았다. 쟁점자회사의 재무구조가 악화된 것은 내부적으로 방만하게 경영하였다거나, 특수관계인에게 이익을 분여하는 등의 사정으로 재무구조가 악화된 것이 아니라, 외부적 환경으로 인하여 재무구조가 악화된 것이다.

그렇다면, 쟁점자회사는 사실상 플랜트사업을 총괄하고 있는 CCC의 시공업무를 수행하면서 외부적 요인으로 인해 부득이한 사유로 적자가 발생하였으므로, 적자 발생의 책임을 온전히 쟁점자회사에 돌릴 수 없고, 중동지역에서 EPC 사업을 주도하고 있는 CCC으로서는 쟁점자회사의 OOO 업력을 활용하지 않고서는 관련 사업 영위가 사실상 불가능하게 되므로, 이 건 대여금의 상환책임을 쟁점자회사에게 모두 전가할 수는 없었다.

(다) 쟁점출자전환의 경위를 살펴보면, 쟁점자회사는 2015년 당시 재무구조를 건전하게 유지해야만 하였다. 일반적인 도급공사계약과 마찬가지로 플랜트사업 역시 입찰참가자격과 관련하여 일정한 수준의 재정건전성을 요구하고 있다. 쟁점자회사는 2008년경 입찰참가자격을 충족시키지 못하여, OOO사가 진행하였던 미화 OOO 달러 규모의 플랜트 사업에 입찰할 수 없었던 뼈아픈 기억이 있다.

때문에, CCC은 그 후로 입찰참가자격을 유지할 수 있도록 쟁점자회사의 재무건전성을 지속적으로 관리해왔고, 2015년말 기준으로 OOO 프로젝트가 총 미화 OOO 달러 규모로서 입찰이 진행중이었거나, 진행될 예정이었는데, 만약 쟁점자회사가 2015년말 기준으로 재무건전성을 충족시키지 못한다면 위와 같은 프로젝트에 입찰하는 것은 기본적으로 갖추어야 할 입찰참가자격에서부터 탈락하는 것으로서 해당 프로젝트를 수주하는 것은 불가능하였고, CCC의 재무구조 개선노력을 통해 엄청난 경쟁을 뚫고 일부 EPC 사업 수주에 성공하였다.

(라) 쟁점출자전환에 따라 재무구조가 개선(부채비율 감소)되면, 공사입찰을 위해서 요구되는 재무건전성 기준(자격)을 충족할 수 있게 되므로 쟁점자회사의 공사 수주 및 그에 따른 사업수익 발생을 도모할 수 있으며, 이 경우 흑자전환을 통한 잠재이익을 향유하여 궁극적으로 투자금의 정상회수 및 출자전환된 지분가치의 제고효과를 기대할 수 있다. 실제로 쟁점출자전환 이후 쟁점자회사는 2016년과 2018년 각각 “OOO”, “OOO” 프로젝트를 수주하여 이를 수행하고 있다.

(마) 출자전환으로 자회사의 재무건전성을 도모하는 경영기법은 거래계에 널리 사용되고 있는 일반적이고 통상적인 방법에 해당한다는 점을 고려하면, 쟁점출자전환은 ‘거래의 수단’이라는 측면에서도 경제적 합리성을 지닌 것으로 볼 수 있다.

(4) 분할존속법인인 청구법인 AAA이 경정청구 대상 사업연도인 2015사업연도의 과세표준 신고서를 제출하고 경정청구 시점에 법인격이 소멸되지 않아 분할존속법인인 청구법인 AAA이 경정청구 주체에 해당한다.

나. 처분청 의견

(1) 채권회수가 불확실한 상황에서 특수관계자에게 고액을 대여하고 변제기일이 도래하지도 아니한 채 불과 수개월 내지 2년 만에 사실상 채권회수를 포기한 것은 경제적 합리성이 결여되어 부당행위계산 부인대상에 해당한다.

쟁점자회사는 2012년 이후 지속된 적자발생으로 인하여 2014년 9월을 변제기일로 하는 청구법인의 2013년 3차 대여금을 변제하지 못한 상태였고, 2014년도에도 적자가 누적되고 있었다. CCC은 2014년도에 쟁점자회사가 재무건전성이 악화되어 대여금을 변제하지 못할 가능성이 존재하는 것을 인지한 상태에서 당시 12개의 프로젝트가 쟁점자회사에 의해서 수행되고 이를 통한 적자를 만회할 수 있다는 주관적 판단만을 근거로 하여, OOO과 같이 2014년 3차례에 걸쳐 미화 OOO 달러를 대여하였고, 2015년도에는 당초 적자를 만회할 수 있다는 예측이 틀리고 쟁점자회사의 적자가 더 큰 폭으로 확대된 상태에서 추가적으로 6차례에 걸쳐 OOO 달러를 대여하였다.

아울러, 쟁점출자전환 직전 누적 대여금OOO 달러 중 CCC 임의로 출자전환할 채권금액과 출자전환하지 않을 금액을 정하고 그 중 OOO 달러(이 건 대여금)를 출자전환하였다. 이 건 대여금의 경우 2014∼2015년 기간 동안 발생한 대여금으로 그 변제기일이 2016년 4월부터 2017년 9월까지 도래하므로, 쟁점출자전환시점에 그 변제기일조차 도래하지 아니하였음을 알 수 있다.

부당행위계산부인 적용에 있어서 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 당해 거래행위와 대가관계만을 따로 떼어내어 단순히 특수관계자가 아닌 자와의 거래행태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 이에 해당되는 것으로 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부 에 따라 판단하여야 한다(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결, 대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결 등 참조).

CCC은 2015년 출자전환시점에 쟁점자회사가 부채 비율을 줄이고 이자부담을 완화하는 내용의 재무구조 개선이 향후 공사수주와 사업수익 발생을 위해 필요하다는 내부적인 판단만을 근거로 하여 쟁점 대여금의 출자전환을 통한 채권포기가 정당한 사유가 있다고 주장하나 이러한 주장은 객관성이 결여되어 있어 받아들일 수 없으며, 오히려, CCC은 2014∼2015년 기간 동안 쟁점자회사의 재무건전성이 악화되어 기존 대여금 조차회수하지 못하여 이 건 대여금을 회수하지 못할 가능성이 존재하는 것을 이미 알고 있었음에도 계속적으로 아무런 담보없이 자금을 대여하고, 더 나아가 이 건 대여금에 대해 그 변제기일조차 도래하지 아니하였는데 대여시점부터 불과 수개월에서 2년 이내에 쟁점출자전환을 통해 사실상 채권의 회수를 포기한 것으로 확인되므로, CCC이 이 건 대여금을 대여하고 출자전환 행위는 자신에게 발생할 경제적 손실을 고려하지 아니하고 자회사를 지원하기 위해 이루어진 경제적 합리성이 결여된 행위라고 할 것이고, 관련 손실의 손금산입과 이 건 대여금과 관련하여 향후 발생이 예정되어 있던 이자수익까지 회피하는 결과가 발생하므로 이는 특수관계자에 대한 경제적 합리성이 결여된 출자전환으로 사실상 채권을 포기하고 이를 통해 조세를 부당하게 감소시킨 행위이므로 부당행위계산부인에 해당한다.

(2) 자본잠식상태 및 채무불이행 상태의 회사에 아무런 담보 없이 자금을 계속적으로 대여하고 변제기일이 도래하기도 전에 출자전환을 통해 채권을 임의로 포기한 것은 통상성이 결여되어 손금에 산입할 수 없다.

「법인세법」제19조에 따르면 손금은 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 하고, 손비는 법률에서 달리 정하는 것을 제외하고는 그 법인의 ① 사업과 관련하여 발생(사업관련성)하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것(통상성)이거나 ② 수익과 직접 관련된 것(수익관련성)으로 한다고 규정하고 있다.

대법원은 “일반적으로 인정되는 통상적 비용”이란 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하되, 사회질서를 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외된다고 판시하였다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결 참조).

유사 사례에서 조세심판원은 해외현지법인을 설립하여 자원개발을 영위하는 법인이 선순위 채권자의 재무구조 개선촉구에 따라 지급보증 강제이행을 탈피하기 위해 부득이하게 출자전환하였으므로 손금산입해 달라는 경정청구 거부사건과 관련하여 “당초 출자한 법인의 자본금의 약 2.5배에 해당하는 이 건 대여금을 사업개시 2년 6개월만에 쟁점주식과 교환한다는 것은 같은 업종의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래서 지출하였을 것으로 인정되는 경제행위로 볼 수 없어 「법인세법」제19조에서 규정하는 통상성 요건을 충족하였다고 보기 어렵다”고 경정청구 거부가 정당하다고 결정한 바 있다(조심 2019중3230, 2021.6.30.).

이 건에 있어서도 청구법인들은 쟁점자회사가 자본잠식 및 채무를 불이행한 상태에서 계속적으로 아무런 담보도 없이 막연한 사업개선 기대만으로 계속적으로 자금을 대여하는 것과 2년에 불과한 변제기일이 도래하지도 아니하였음에도 불구하고 출자전환을 통해 사실상 채권회수를 포기하였는바, 이러한 행위는 CCC과 같은 종류의 사업을 영위하면서 쟁점자회사와 특수관계에 있지 아니한 다른 법인도 지출하였을 것으로 인정되는 대여금으로 볼 수 없으므로 통상성이 결여되어 「법인세법」상 손금에 해당하지 아니한다.

(3) 쟁점출자전환은 임의적인 출자전환이므로 청구법인들이 제시한 판례에 비추어 볼 때에도 정당한 사유가 인정되지 아니한다.

앞서 서술한 바와 같이 CCC은 회수여부가 불확실한 상황에서 특수관계있는 쟁점자회사에 자금을 대여하고 변제기일이 도래하기도 전에 객관적 이유없이 자체적인 판단으로 출자전환하여 사실상 채권을 포기하였다.

반면, 청구법인들이 제시한 사례에 대한 법원의 입장을 살펴보면, 대법원 2010.1.14. 선고 2009두12822 사건의 경우 원고는 화의조건을 제시하고 다른 채권자들의 동의를 얻어 출자전환하고 이에 따라 화의인가 결정이 이루어진 것으로 다른 채권자들의 동의와 법원의 화의인가결정이 있었다는 점에서 자체판단에 의한 임의적인 출자전환이 아니며, 아울러 동 사건의 쟁점은 출자전환에 따라 발생한 손실에 대한 손금산입여부를 다툰 것이 아니라 주식의 고저가양도에 따른 주주간 이익분여를 다툰 사안으로 이 사건의 쟁점과도 다르다.

또한, 조세심판원의 입장을 살펴보면, 조심 2018서4915, 2020.1.22. 사건의 경우 특수관계 없는 고정거래처에 대한 채권을 조기회수하기 위해 상호간에 합의 후 채권을 포기한 사례로 특수관계가 없었고 채권을 조기회수하기 위한 목적이 있었다는 점에서 정당성이 인정되었고, 조심 2011서1047, 2014.9.4. 사건의 경우 국책은행이 기업재무구조개선 및 여신채권관리 목적으로 사전에 정해진 내부지침에 따라 특수관계없는 다수의 고객에 대한 채권을 출자전환한 사례로 정당성이 인정된 것이다.

결국, 청구법인들이 쟁점손실을 손금산입하여야 한다고 제시한 사례는 다른 채권자들의 동의를 얻은 법원의 화의인가결정에 따르거나 특수관계가 없는 자 사이의 거래로 객관적으로 정당성이 인정된 사례로 청구법인 자체판단으로 변제기일이 도래하기도 전에 발생한 쟁점출자전환과는 본질적으로 유사하지 않다고 할 것이다.

(4) 청구법인들은 해외 OOO에서의 신규 사업 수주를 위해 재무구조 개선을 목적으로 쟁점출자전환하게 되어 정당한 사유가 있다고 하나, 그 주장을 입증할 수 있는 객관적인 증거가 제시되지 않았다.

쟁점자회사는 쟁점출자전환 이후에도 완전 자본잠식 상태이고, 청구법인들은 OOO 현지 공사를 입찰할 때 요구되는 재무건전성 기준(자격) 및 2012년 이후 수주실패원인에 대한 구체적인 주장과 입증할 수 있는 객관적인 증거가 제시하지 못하였다.

나아가 쟁점자회사가 2008년경 재무건전성기준 미달로 수주활동에 차질이 있었으나 모회사(CCC)의 보증을 통해 입찰자격을 유지한 점, 2012년 이후에는 발주처로부터 회신문이 제공되지 않아 수주실패의 원인을 객관적 자료로 확인할 수 없는 점, 수주의 성공여부는 유럽등 경쟁사의 낮은 단가 제시 등 외부요인도 있다는 점, 쟁점출자전환 이후 OOO원 이상의 자본잠식에서도 2016년, 2018년 수주에 성공한 점 등을 감안할 때 CCC의 보증이 유지되는 한 재무건전성을 수주실패의 주요요인으로 보기 어렵고 쟁점자회사의 수주실패와 쟁점출자전환 사이에 인과관계가 있다고 보기 어렵다OOO.

(5) 법령상 대손사유에 해당하지 아니하므로 대손금과 유사한 것으로 보아 손금으로 산입할 수 없다.

청구법인들은 쟁점손실을 약정에 의한 채권포기에 적용되는 법인세법 기본통칙 19-2…5를 준용하여 처리하도록 회신한 재정경제부 법인세제과-375, 2005.05.31.에 따라 대손금 또는 이와 유사한 비용으로 보아 손금에 산입하여야 한다고 주장하고 있다.

그러나 「법인세법」제19조의2는 대손금의 범위에 관하여 엄격한 제한을 두고 있고, 대법원도 이러한 대손사유를 제한적ㆍ열거적 규정으로 보고 있으므로 CCC이 이 건 대여금채권을 출자전환함으로써 받은 손실을 위 법령상의 대손사유로 볼 수는 없으며, 행정해석도 채권의 포기에 정당한 사유가 있더라도 그 채권이 ‘특수관계자 외의 자’와의 거래에서 발생한 것에 한하여 대손금으로서 손금에 산입할 수 있다는 입장이므로(재정경제부 법인세제과-375, 2005.5.31.), 이 건 쟁점출자전환을 출자전환 형식의 약정을 통해 채권을 포기한 행위로 구성하더라도 CCC은 쟁점자회사에 대한 이 건 대여금채권을 포기한 점에서 정당한 사유 유무와 무관하게 위 유권해석을 원용하여 쟁점출자전환손실을 대손금으로 손금산입 할 수도 없다 할 것이다(조심 2019중3230, 2021.6.30.).

(6) 자회사에 대한 유상증자를 하거나 법원의 회생인가로 대여금을 출자전환하는 경우 주식을 처분할 때까지 손금할 수 없는데 이 건과 같이 납세자가 임의적으로 선택한 출자전환시점에 손금산입한다면 공평과세 원칙에 비추어 볼 때에도 타당하지 않다.

CCC은 이 건 대여금을 대여하고 변제기한이 도래하기도 전에 임의적으로 출자전환하여 그에 따라 발생한 손실을 조기에 손금으로 산입하여야 한다고 주장하고 있다. 위와 같은 행위는 형식적으로는 대여금의 출자전환이지만 그 경제적 실질이 유상증자와 유사하다. 만일 이와 같은 임의적인 출자전환에 대해 출자전환 시점에 손금산입이 가능하다면 자회사에 대한 유상증자한 법인과 비교할 때 대여금을 조기에 손금산입할 수 있게 되어 공평과세 원칙에 위배된다.

아울러 보다 객관적인 법원의 회생인가결정에 의해 대여금채권이 출자전환되는 경우 대여금채권에 대응하여 취득하는 주식의 취득가액을 장부가액으로 계상하였다가 해당주식을 처분하는 시점에 손금산입하게 규정되어 있는데, 이에 반하여 임의적인 자체판단에 의한 출자전환에 있어 출자전환시점에 손금이 인정된다면 객관성이 떨어지는 임의출자전환으로 손금이 조기에 인식되는 문제가 발생하게 되는바 이는 공평과세 원칙에 비추어 볼 때에도 타당하지 아니하다.

(7) CCC은 인적분할로 인해 건설사업 부문과 관련된 모든 권리·의무가 청구법인 BBB에게 포괄적으로 승계되었으며 승계되는 권리에 경정청구권도 포함되는 것으로 청구법인 BBB를 적격 경정청구권자로 보아 청구법인 AAA의 경정청구에 대해 각하통지를 하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 존속법인의 경정청구가 중복청구에 해당하는지 여부

② 쟁점출자전환을 손금으로 볼 수 있는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들을 인정할 수 있다.

(가) 쟁점자회사는 OOO EEE에서 EEE 내 공사수주, 수행 등을 목적사업으로 하여 설립되었고, CCC은 쟁점자회사의 발행주식 OOO를 직⋅간접적으로 보유하고 있다(2014.12.31. 기준으로, CCC은 쟁점자회사 발행주식 OOO를 직접 보유하고 있고, CCC이 OOO 지분을 보유하고 있는 OOO 소재 자회사인 OOO가 쟁점자회사 발행주식 OOO를 보유하고 있음).

(나) 쟁점자회사는 자금부족으로 인하여 거래처에 대금을 지급하지 못하게 되자 현장공사 진행에 어려움이 발생하게 되어 CCC에게 자금수지 개선을 요청하였고, CCC은 OOO과 같이 2013년 5월부터 2015년 9월까지 총 OOO회에 걸쳐 쟁점자회사에 미화 OOO 달러를 대여하였다.

(다) 쟁점자회사는 2012년 이후 현지 노동법이 개정됨에 따라 최저임금이 상승하고 현지인고용 조항(Local contents)이 강화되는 등의 이유로 인력 확보가 어려워지자 공사지연 등 건설사업비가 증가하게 되었고, 그 결과 적자가 누적되어, OOO와 같이 2013년경부터 완전자본잠식상태가 되었는데 2015년경 쟁점출자전환에 따라 부채가 감소하였다.

(라) CCC은 2015.12.21. 아래와 같이 쟁점자회사로부터 회수하지 못한 대여금 중 일부OOO를 출자전환하고 쟁점자회사의 주식 OOO를 취득하였다.

(마) CCC이 쟁점대여금에 대한 출자전환시 회계처리 내역은 OOO와 같고, 이에 대하여 대손금 부인 OOO원(기타)로 손금불산입으로 세무조정하였다.

(바) CCC의 2015사업연도 접대비 한도초과액은 OOO원으로 한도초과된 것으로 나타난다.

(사) 청구법인들이 제시한 EPC사업수주 성공내역은 OOO와 같고, 그 외 주식회사 OOO이나 OOO 주식회사 등 출자전환으로 인한 재무구조개선 성공한 사례 등을 제시하였다.

(아) CCC의 2020.9.10. 주요사항보고서(회사분할결정)를 보면, “1. 분할방법”에 CCC이 영위하는 사업 중 건설사업부문을 인적분할 방식으로 분할하여 청구법인 BBB를 설립하고, CCC은 청구법인 AAA로 존속하여 자회사 및 피투자회사 지분의 관리 등을 목적으로 하는 투자사업부문을 영위한다는 내용이, “5. 분할로 이전할 사업 및 재산의 내용”에 CCC은 분할계획서가 정하는 바에 따라 각 분할대상 사업부문에 속하는 일체의 적극ㆍ소극적 재산 및 공법ㆍ사법상의 권리ㆍ의무를 포함한 기타의 권리ㆍ의무와 재산적 가치 있는 사실관계를 해당 분할신설회사인 청구법인 BBB에 이전한다는 내용이 각 기재되어 있다.

(자) 청구법인들과 처분청은 추가로 항변과 의견을 각각 제시하였는데, 청구법인들은 쟁점자회사가 CCC이 EEE의 플랜트 사업을 수행하기 위한 전진기지로서 반드시 존속되어야 했고, EEE의 투자제한조치로, 프로젝트를 원활하게 수주하려면 현지법령에서 시공면허를 별도로 획득한 현지법인이 필요하였기 때문에 일시적으로 유동성이 부족한 쟁점자회사에 대하여 대여금을 지원할 수밖에 없었으며, EEE의 급변하는 경제환경에서 불가피하게 재무구조개선을 위하여 쟁점출자전환을 할 수밖에 없었다고 하면서 EEE의 정치적 불안상황, 국제유가 하락상황, EEE의 악화된 경제상황 등의 설명자료를 제시하였고, 처분청은 관련 손실은 특수관계에 있는 자회사를 위해 회수가능성이 낮은 상황에서 아무런 담보도 없이 쟁점대여금을 발생시키고 변제기일이 도래하기도 전에 출자전환으로 사실상 채권을 포기한 통상성이 결여된 행위를 하여 발생한 손실이라는 의견을 제시하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인 AAA은 쟁점출자전환과 관련하여 경정청구를 할 수 있다고 주장하나, 아래와 같은 사정들에 비추어 분할존속법인인 청구법인 AAA은 쟁점출자전환과 관련하여 경정청구를 할 수 있는 자에 해당한다고 보기 어렵다고 보이므로 청구법인 AAA이 제기한 심판청구는 부적법한 심판청구에 해당한다고 판단된다.

1) 「국세기본법」상 경정청구는 환급금의 지급을 목적으로 하는 일종의 재산적 권리로서 이러한 권리를 갖는 자가 처분청으로부터 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익을 침해당한 경우에는 불복청구를 할 수 있다고 할 것인데, 분할의 경우 불복청구의 당사자 등에 관하여 「국세기본법」등에서 이를 규정한 바 없으므로, 「상법」상 분할에 관한 규정에 따른 권리자를 분할 후의 불복청구 당사자로 정할 수밖에 없다 하겠다.

2) 「상법」제530조의10은 분할 등으로 인하여 설립되는 회사 및 존속하는 회사의 권리와 의무는 분할계획서가 정하는 바에 따라 승계된다고 규정하고 있고(국심 2002서1692, 2003.11.26. 국세심판관합동희의, 같은 뜻임), 「국세기본법」제25조 제2항에 따라 법인이 분할되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할등기일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립된 국세 및 강제징수비는 분할로 승계된 재산가액을 한도로 분할되는 법인과 분할로 설립되는 법인이 연대하여 납부할 의무를 지도록 규정하고 있고, 「국세기본법」 등 관련 법령에서 경정 등의 청구권의 승계를 금지하는 별도의 규정이 없는 점 등에 비추어 경정 등 청구권자의 지위도 「상법」제530조의10의 규정에 따라 분할신설회사에 승계된다고 봄이 타당하다 하겠다(조심 2020지780, 2021.6.23., 같은 뜻임).

3) 이 건의 경우, CCC이 영위하던 건설사업부문을 인적분할을 통하여 분할신설법인인 청구법인 BBB가 설립되었고, 분할계획서상 CCC의 건설사업부문에 속하는 일체의 적극⋅소극적 재산 및 공법⋅사법상의 권리⋅의무를 포함한 기타의 권리⋅의무와 재산적 가치 있는 사실관계를 분할신설법인인 청구법인 BBB에게 이전한다는 내용이 기재되어 있으므로, CCC의 건설사업부문과 관련하여 진행된 쟁점출자전환에 관한 경정 등 청구권자의 지위는 「상법」제530조의10에 따라 분할신설법인인 청구법인 BBB에게 승계된다고 봄이 타당하고, 분할존속법인인 청구법인 AAA이 쟁점출자전환과 관련하여 경정청구를 할 수 있는 자에 해당한다고 보기 어렵다 하겠다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인 BBB는 쟁점출자전환과 관련하여 취득한 주식의 시가와 대여금 사이의 장부가액의 차액 OOO원이 손금이나 대손금에 산입되어야 한다고 주장하나, 아래와 같은 사정들에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

1) 출자전환은 채무의 일부 또는 전부를 변제하기 위하여 채무자가 채권자에게 지분증권(주식)을 발행하는 방식으로 타인자본을 자기자본으로 전환하는 자본구조의 변경을 통해 부채를 조정하는 채권⋅채무조정의 한 유형인바, 신주발행 방식의 출자전환으로 기존채권의 변제에 갈음하기로 한 경우 채권자와 채무자 사이에 출자전환으로 인하여 소멸되는 기존채권의 가액에 관한 합의가 있으면 그에 따르고, 합의가 없는 때에는 특별한 사정이 없는 한 신주발행의 효력발생일을 기준으로 신주의 가액을 평가하여 그 평가액 상당의 기존채권이 변제된 것으로 봄이 상당하다(대법원 2008.7.24. 선고 2008다18376 판결 참조).

2)「법인세법」제19조 제1항에서 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다고 규정되어 있고, 제2항에서 원칙적으로 ‘손비는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다’고 규정하고 있는바, 여기에서 말하는 일반적으로 용인되는 통상적인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 할 것인데 특별한 사정이 없는 한 사회질서에 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외된다고 하겠다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결 참조).

3) 청구법인들은 쟁점출자전환은 쟁점자회사의 존속 필요성, 쟁점출자전환의 경위, 그로 인한 효과 등에 비추어 볼 때 쟁점출자전환 행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 갖춘 정상적인 행위이므로 손금이 인정되어야 한다고 주장하나, 일반 규정인「법인세법」제19조만을 근거로 쟁점출자전환에 대한 손금 산입 여부를 결정하기는 어려워 보이는 점, 청구법인들이 제출한 증빙만으로는 CCC이 EEE에서의 신규 사업 수주를 위해 적자인 쟁점자회사에 이 건 대여금을 대여하고 재무구조개선이 필요하여 불가피하게 쟁점출자전환하게 되었다는 사실이 충분히 입증된 것으로 보기 어려운 점, 같은 업종의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래서 지출하였을 것으로 일반적으로 인정되는 경제행위로 볼 수 없어「법인세법」제19조에서 규정하는 ‘통상성’ 요건을 충족하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 경정청구 거부처분은 달리 잘못이 없다고 하겠다.

4) 또한 청구법인 BBB는 쟁점대여금채권을 출자전환 형식으로 포기하였고 그 채권포기에는 정당한 사유가 있으므로 같은 법 제19조의2에서 규정하는 ‘대손금’으로 보아야 한다고 주장하나, 법인의 채권은 반드시 전액 회수된다고 볼 수 없고 그 불량화도 서서히 진행되어 회수가능기준 또한 모호한 점 등을 고려하여 「법인세법」제19조의2 및 같은 법 시행령 제19조의2는 대손금의 범위에 관하여 엄격한 제한을 두고 있고, 대법원도 이러한 대손사유를 제한적⋅열거적 규정으로 보고 있으므로(대법원 2000.11.24. 선고 99두3980 판결 등), 청구법인이 이 건 대여금채권을 출자전환함으로써 받은 손실을 위 법령상의 대손사유로 보기는 어렵다 할 것 인 점, CCC이 채권회수가 불확실한 상황에서 특수관계자에게 고액을 대여하고 변제기일이 도래하지도 아니한 채 불과 수개월 내지 2년 만에 사실상 채권회수를 포기한 점, 자본잠식상태 및 채무불이행 상태의 쟁점자회사에 아무런 담보 없이 자금을 계속적으로 대여하고 변제기일이 도래하기도 전에 출자전환을 통해 채권을 임의로 포기한 점 등에 비추어 이 건 경정청구 거부처분은 달리 잘못이 없다고 하겠다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<관련 법령>

(1) 법인세법(2014.12.23. 법률 제12850호로 개정된 것)

제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③「조세특례제한법」 제100조의18 제1항에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 “대손금”이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.

② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.

1. 채무보증(「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제10조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증 등 대통령령으로 정하는 채무보증은 제외한다)으로 인하여 발생한 구상채권(求償債權)

2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것

③ 제1항에 따라 손금에 산입한 대손금 중 회수한 금액은 그 회수한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다.

제25조(접대비의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액은 제외한다)로서 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 초과하는 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 1천200만원[대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 1천800만원(2016년 12월 31일이 속하는 사업연도까지는 2천400만원)]에 해당 사업연도의 월수를 곱하고 이를 12로 나누어 산출한 금액

2. 해당 사업연도의 수입금액(대통령령으로 정하는 수입금액만 해당한다)에 다음 표에 규정된 적용률을 곱하여 산출한 금액. 다만, 제52조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에서 발생한 수입금액에 대하여는 그 수입금액에 다음 표에 규정된 적용률을 곱하여 산출한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액으로 한다.

(<표>생략)

⑤ 제1항부터 제3항까지의 규정에서 “접대비”란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.

제41조(자산의 취득가액) ① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 구분에 따른 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다) : 매입가액에 부대비용을 더한 금액

2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산 : 제작원가(制作原價)에 부대비용을 더한 금액

3. 그 밖의 자산 : 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액

② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 “특수관계인”이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

(2) 법인세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26068호로 개정된 것)

제15조(주식발행액면초과액 등) ④ 법 제17조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 다음 각 호의 규정에 따른 금액을 말한다.

1. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하여 발행된 금액

2. 「기업구조조정촉진법」에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 경영정상화계획의 이행을 위한 약정을 체결한 부실징후기업이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액

3. 당해 법인에 대하여 채권을 보유하고 있는 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조제1호의 규정에 의한 금융기관과 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 경영정상화계획의 이행을 위한 협약을 체결한 법인이 채무를 출자로 전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액

제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용

1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)

2. 양도한 자산의 양도당시의 장부가액

3. 인건비

4. 고정자산의 수선비

5. 고정자산에 대한 감가상각비

5의2. 특수관계인으로부터 자산 양수를 하면서 기업회계기준에 따라 장부에 계상한 고정자산 가액이 시가에 미달하는 경우 다음 각 목의 금액에 대하여 제24조 내지 제34조의 규정을 준용하여 계산한 감가상각비 상당액

(각목 생략)

6. 자산의 임차료

7. 차입금이자

8. 회수할 수 없는 부가가치세 매출세액미수금(「부가가치세법」 제45조에 따라 대손세액공제를 받지 아니한 것에 한정한다)

9. 자산의 평가차손

10. 제세공과금

11. 영업자가 조직한 단체로서 법인이거나 주무관청에 등록된 조합 또는 협회에 지급한 회비

12. 광산업의 탐광비(탐광을 위한 개발비를 포함한다)

13. 보건복지부장관이 정하는 무료진료권 또는 새마을진료권에 의하여 행한 무료진료의 가액

13의2. 한국표준산업분류에 의한 음ㆍ식료품의 제조업ㆍ도매업 또는 소매업을 영위하는 내국법인이 해당 사업에서 발생한 잉여식품을 「식품기부활성화에 관한 법률」 제2조에 따른 제공자 또는 제공자가 지정하는 자에게 무상으로 기증하는 경우 그 기증한 잉여식품의 장부가액(이 경우 그 금액은 제35조 제1호에 따른 기부금에 포함하지 아니한다)

14. 업무와 관련있는 해외시찰ㆍ훈련비

15. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 운영비 또는 수당

(각목 생략)

16. 「근로복지기본법」에 따른 우리사주조합(이하 “우리사주조합”이라 한다)에 출연하는 자사주의 장부가액 또는 금품

17. 장식ㆍ환경미화 등의 목적으로 사무실ㆍ복도 등 여러 사람이 볼 수 있는 공간에 항상 전시하는 미술품의 취득가액을 그 취득한 날이 속하는 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 취득가액(취득가액이 거래단위별로 5백만원 이하인 것으로 한정한다)

18. 광고선전 목적으로 기증한 물품의 구입비용[특정인에게 기증한 물품(개당 1만원 이하의 물품은 제외한다)의 경우에는 연간 3만원 이내의 금액에 한정한다]

19. 임직원이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식매수선택권 또는 주식이나 주식가치에 상당하는 금전으로 지급받는 상여금으로서 기획재정부령으로 정하는 것(이하 “주식기준보상”이라 한다)을 행사하거나 지급받는 경우 해당 주식매수선택권 또는 주식기준보상(이하 “주식매수선택권등”이라 한다)을 부여하거나 지급한 법인에 그 행사 또는 지급비용으로서 보전하는 금액

(각목 생략)

20. 「중소기업 인력지원 특별법」 제35조의3 제1호에 따른 중소기업이 부담하는 기여금

21. 임원 또는 사용인(제43조 제7항에 따른 지배주주등인 자는 제외한다)의 사망 이후 유족에게 학자금 등으로 일시적으로 지급하는 금액으로서 기획재정부령으로 정하는 요건을 충족하는 것

22. 그 밖의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액

제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 “대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금

2. 「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음

3. 「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표

4. 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금

5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

6. 「민사집행법」 제102조에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권

7. 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 따라 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것

8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권

9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다). 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다.

10. 삭제 <2013. 2. 15.>

11. 회수기일이 6개월 이상 지난 채권 중 채권가액이 20만원 이하(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 한다)인 채권

12. 제61조 제2항 각 호 외의 부분 단서에 따른 금융회사 등의 채권(같은 항 제13호에 따른 여신전문금융회사인 신기술사업금융업자의 경우에는 신기술사업자에 대한 것에 한정한다) 중 다음 각 목의 채권

(각목 생략)

13. 「중소기업창업 지원법」에 따른 중소기업창업투자회사의 창업자에 대한 채권으로서 중소기업청장이 기획재정부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 것

③ 제1항 각 호의 대손금은 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.

1. 제1항 제1호부터 제7호까지의 규정에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날

2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날

④ 제3항 제2호에도 불구하고 법인이 다른 법인과 합병하거나 분할하는 경우로서 제1항 제8호부터 제13호까지의 규정에 해당하는 대손금을 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도까지 손금으로 계상하지 아니한 경우 그 대손금은 해당 법인의 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.

⑤ 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입하며, 손금에 산입한 금액은 기업회계기준의 환입방법에 따라 익금에 산입한다.

⑥ 법 제19조의2 제2항 제1호에서 “「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제10조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증 등 대통령령으로 정하는 채무보증”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증을 말한다.

1. 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제10조의2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증

2. 제61조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 금융회사 등이 행한 채무보증

3. 법률에 따라 신용보증사업을 영위하는 법인이 행한 채무보증

4. 「대ㆍ중소기업 상생협력 촉진에 관한 법률」에 따른 위탁기업이 수탁기업협의회의 구성원인 수탁기업에 대하여 행한 채무보증

5. 삭제<2010. 7. 21.>

⑦ 법 제19조의2 제2항을 적용받는 채권의 처분손실은 손금에 산입하지 아니한다.

⑧ 제63조 제2항에 해당하는 법인이 신용보증계약에 의하여 대위변제한 금액 중 해당 사업연도에 손금으로 계상한 금액(대위변제한 금액 중 구상채권으로 계상한 금액을 제외한 금액을 말한다)은 구상채권으로 보아 손금불산입한다. 이 경우 손금불산입한 금액은 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.

⑨ 법 제19조의2 제1항을 적용받으려는 내국법인은 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 대손충당금 및 대손금조정명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

4. 현물출자에 따라 출자법인이 취득한 주식등의 경우 다음 각 목의 구분에 따른 금액

가. 출자법인(법 제47조의2 제1항 제3호에 따라 출자법인과 공동으로 출자한 자를 포함하며, 이하 “출자법인등”이라 한다)이 현물출자로 인하여 피출자법인을 새로 설립하면서 그 대가로 주식등만 취득하는 현물출자의 경우 : 현물출자한 순자산의 시가

나. 그 밖의 경우 : 해당 주식등의 시가

4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등 : 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다.

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.

3의2. 특수관계인인 법인 간 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할에 있어서 불공정한 비율로 합병ㆍ분할하여 합병ㆍ분할에 따른 양도손익을 감소시킨 경우. 다만, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할하는 경우는 제외한다.

4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우

5. 출연금을 대신 부담한 경우

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우

나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

7의2. 기획재정부령으로 정하는 파생상품에 근거한 권리를 행사하지 아니하거나 그 행사기간을 조정하는 등의 방법으로 이익을 분여하는 경우

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계인인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우

가. 특수관계인인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우. 다만, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)하는 경우는 제외한다.

나. 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키는 거래에 있어서 신주(전환사채ㆍ신주인수권부사채 또는 교환사채 등을 포함한다. 이하 이 목에서 같다)를 배정ㆍ인수받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제7항에 따른 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한다)하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우

다. 법인의 감자에 있어서 주주등의 소유주식등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주등의 주식등을 소각하는 경우

8의2. 제8호 외의 경우로서 증자ㆍ감자, 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할, 「상속세 및 증여세법」 제40조 제1항에 따른 전환사채등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래를 통하여 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등 중 주식매수선택권의 행사에 따라 주식을 발행하는 경우는 제외한다.

9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

(3) 국세기본법

제23조(법인의 합병으로 인한 납세의무의 승계) 법인이 합병한 경우 합병 후 존속하는 법인 또는 합병으로 설립된 법인은 합병으로 소멸된 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 납부할 의무를 진다.

제25조(연대납세의무) ② 법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세ㆍ가산금 및 체납처분비는 다음 각 호의 법인이 연대하여 납부할 의무를 진다.

1. 분할되는 법인

2. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인

3. 분할되는 법인의 일부가 다른 법인과 합병하여 그 다른 법인이 존속하는 경우 그 다른 법인(이하 "존속하는 분할합병의 상대방 법인"이라 한다)

제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3 제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

(각호 생략)

제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.

1. 「조세범 처벌절차법」에 따른 통고처분

2. 「감사원법」에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분

3. 이 법 및 세법에 따른 과태료 부과처분

⑨ 동일한 처분에 대해서는 심사청구와 심판청구를 중복하여 제기할 수 없다.

(4) 상법

제530조의9(분할 및 분할합병 후의 회사의 책임) ① 분할회사, 단순분할신설회사, 분할승계회사 또는 분할합병신설회사는 분할 또는 분할합병 전의 분할회사 채무에 관하여 연대하여 변제할 책임이 있다.

② 제1항에도 불구하고 분할회사가 제530조의3 제2항에 따른 결의로 분할에 의하여 회사를 설립하는 경우에는 단순분할신설회사는 분할회사의 채무 중에서 분할계획서에 승계하기로 정한 채무에 대한 책임만을 부담하는 것으로 정할 수 있다. 이 경우 분할회사가 분할 후에 존속하는 경우에는 단순분할신설회사가 부담하지 아니하는 채무에 대한 책임만을 부담한다.

제530조의10(분할 또는 분할합병의 효과) 단순분할신설회사, 분할승계회사 또는 분할합병신설회사는 분할회사의 권리와 의무를 분할계획서 또는 분할합병계약서에서 정하는 바에 따라 승계한다.